Inventário Cíclico

SISTEMA DE INVENTÁRIO NA ÁREA DE ESTOQUES

Os estoques representam um dos ativos mais importantes do capital circulante e da posição financeira da maioria das companhias industriais e comerciais. A sua correta determinação no início e no fim do período contábil é essencial para uma apuração adequada do lucro líquido do exercício. Os estoques estão intimamente ligados às principais áreas de operação dessas companhias e envolvem problemas de administração, controle, contabilização e principalmente de avaliação.

1.1 CONTEÚDO E PLANO DE CONTAS

Conceito e Classificação -

Os estoques são bens adquiridos ou produzidos pela empresa com o objetivo de venda ou utilização própria no curso normal de suas atividades. O problema da avaliação ou atribuição de custos aos estoques é muito extenso e complexo. O momento da contabilização de compras de itens do estoque, assim como o das vendas a terceiros, deve ser o da transmissão do direito de propriedade dos mesmos. Dessa forma, na determinação de se os itens integram ou não a conta de estoques, o importante não é sua posse física, mas, sim, o direito de sua propriedade. Assim, normalmente, os estoques estão representados por:

a) Itens que existem fisicamente em estoques, excluindo-se os que estão fisicamente na empresa, mas que são de propriedade de terceiros, seja por terem sido recebidos em consignação, seja para beneficiamento ou armazenagem por qualquer outro motivo.

b) Itens adquiridos pela empresa, mas que estão em trânsito, a caminho da sociedade, na data do

balanço, quando sob condições de forma F.O.B., ponto de embarque (fábrica ou depósito do vendedor).

c) Itens da empresa que foram remetidos para terceiros em consignação, normalmente em poder de

prováveis fregueses ou outros consignatários, para aprovação e possível venda posterior, mas cujos

direitos de propriedade permanecem com a sociedade.

d) Itens de propriedade da empresa que estão em poder de terceiros para armazenagem, beneficiamento, embarque etc.

1.2 ELENCO SUGERIDO DE CONTAS

Na Lei das S.A., ao referir-se aos estoques, menciona-os como “os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da companhia, assim como matérias-primas, produtos em fabricação e bens do almoxarifado”.

Para empresas comerciais os estoques seriam tão-somente os produtos do comércio adquiridos para revenda e eventualmente uma conta de almoxarifado. Já para empresas industriais há necessidade de diversas contas. O Modelo de Plano de Contas apresenta o subgrupo de ESTOQUES no Ativo Circulante, classificados após os subgrupos. Disponível, Clientes, Outros Créditos e Investimentos Temporários, seguindo o conceito de liquidez, seqüência essa que também deve ser adotada no balanço de publicação. Assim, considerando o conteúdo normal dos estoques em empresas industriais, o subgrupo é apresentado pelas seguintes contas, também dispostas por ordem de liquidez:

ESTOQUES

Produtos acabados

Mercadorias para revenda

Produtos em elaboração

Matérias-primas

Matérias de acondicionamento e embalagem

Materiais auxiliares

Manutenção e suprimentos gerais

Importações em andamento

Almoxarifado

Adiantamentos a fornecedores

Provisão para redução ao valor de mercado (conta credora)

Provisão para perdas em estoques (conta credora)

O Plano de Contas prevê o subgrupo Estoques somente no Ativo Circulante, mesmo porque, como Circulante, se considera na atual lei o período de 1 ano, normalmente. Todavia, poderá haver casos de empresas que tenham estoques cuja realização ultrapasse o exercício seguinte; neste caso, no Balanço deve haver a reclassificação dos estoques para o Realizável a Longo Prazo em conta à parte não prevista no Plano de Contas. Logicamente, isso não deve ser feito com pequenos itens morosos ou comprados em excesso às necessidades correntes que sejam de pequeno valor. Todavia, quando tiver alguma

significância, isso deve ser feito. Pode ocorrer, por exemplo, para garantia de sua produção futura, faça uma estocagem bem

elevada de determinadas matérias-primas vitais à sua produção, ou fazê-la por outros motivos. Nesse caso a parcela de tais

estoques, para consumo ao longo prazo (superior ao exercício seguinte), deve ser reclassificada para o Realizável a Longo

Prazo. É importante salientar que a intenção da empresa é vital nessa classificação.

As contas de estoques, como relacionadas, incluem:

a) PRODUTOS ACABADOS

Deve representar aqueles já terminados e oriundos da própria produção da empresa e disponíveis para venda, estando

estocados na fábrica, ou em depósitos, ou em filiais, ou ainda com terceiros em consignação.

A prática usual é manter subcontas por local (fábrica, filial 1, filial 2 etc.) para facilitar confrontos com controles quantitativos ,

ajustes etc.

Recebe os débitos pela transferência da conta Produtos em Elaboração e os créditos pelas vendas ou transferências da

subconta da fábrica para as filiais etc.

b) MERCADORIAS PARA REVENDA

Engloba todos os produtos adquiridos de terceiros para revenda, e que não sofrem nenhum processo de transformação na

empresa.

c) PRODUTOS EM ELABORAÇÃO

Representa a totalidade das matérias-primas já requisitadas que estão em processo de transformação e todas as cargas de

custos diretos e indiretos relativos à produção não concluída na data do balanço.

Pelo término dos produtos, seus custos são transferidos para Produtos Acabados, sendo que recebe os débitos oriundos das

cargas de apropriação dos custos de produção. O Modelo de Plano de Contas apresenta o grupo Custos de Produção para

fins de custeio e Contabilidade de Custos.

d) MATÉRIAS-PRIMAS

Abriga todas as matérias-primas, ou seja, os materiais mais importantes e essenciais e que sofrem transformações no processo

produtivo. Sua composição e natureza é extremamente diversificada e depende de cada tipo de indústria. É característica desta

conta, normalmente, representar um valor significativo em relação ao total dos custos de produção.

e) MATERIAIS DE ACONDICIONAMENTO E EMBALAGEM

Refere-se a todos os itens de estoque que se destinam à embalagem do produto ou ao seu acondicionamento para remessa.

Conforme o tipo de indústria, particularmente naquelas em que a embalagem é parte integrante do produto, esses itens do

estoque são, às vezes, classificados impropriamente na conta de Matérias-primas.

f) MATERIAIS AUXILIARES

Engloba os estoques de materiais, de menor importância, utilizados no processo industrial. Tais itens podem ser apropriados

diretamente ou não ao produto, sendo caracterizados por não terem uma representação significativa no valor global do custo

de produção e pela dificuldade de ser identificados fisicamente no produto.

g) MANUTENÇÃO E SUPRIMENTOS GERAIS

Nessa conta são classificados os estoques de manutenção de máquinas, equipamentos, edifícios etc. para uso em concertos,

em manutenção, lubrificação, pintura etc.

h) IMPORTAÇÕES EM ANDAMENTO

Engloba os custos já incorridos relativos a importações em andamento e as próprias mercadorias em trânsito, quando a

condição de compra é feita F.O.B., no ponto de embarque, pelo exportador.

i) ALMOXARIFADO

A conta de Almoxarifado varia muito de uma empresa para outra, em função das suas peculiaridades e necessidades. Todavia,

engloba todos os itens de estoques de consumo geral, podendo incluir produtos de alimentação do pessoal materiais de

escritório, peças em geral e uma variedade de itens. Muitas empresas por questão de controle, adotam a prática de, para fins

contábeis, já lançar tais estoques como despesas no momento da compra, somente mantendo controle quantitativo, pois muitas

vezes representam uma quantidade muito grande de itens, mas de pequeno valor total, não afetando os resultados. Esse

método pode ser aplicado a outras contas para os itens de pequeno valor.

Contabilmente não é a prática mais correta pelo Princípio da Competência, mas é aceitável pela convenção da Materialidade,

quando usada adequadamente.

j) ADIANTAMENTO A FORNECEDORES

Abriga os adiantamentos efetuados pela empresa a fornecedores, vinculados a compras específicas de materiais que serão

incorporados aos estoques quando de seu efetivo recebimento. Quando efetuamos um adiantamento a um fornecedor de

matéria-prima, devemos registrá-lo nesta conta; a baixa é contabilizada quando do efetivo recebimento, registrando-se o custo

total na conta matérias-primas e o eventual saldo a pagar é registrado em Fornecedores (Passivo Circulante).

l) PROVISÃO PARA REDUÇÃO AO VALOR DE MERCADO

Essa conta credora, que deve ser classificada como redução do grupo de Estoques, destina-se a registrar o valor dos itens de

estoque , que estiverem a um custo superior ao valor de mercado.

m) PROVISÃO PARA PERDAS EM ESTOQUES

Essa conta destina-se a registrar as perdas conhecidas em estoques e calculadas por estimativa, relativas a estoques morosos

ou obsoletos e, mesmo, para dar cobertura a diferenças físicas, quando tais perdas não puderem ser baixadas das próprias

contas, pelo fato de não estarem identificados os itens específicos e por construírem estimativas. Tal provisão não é dedutível

para fins fiscais.

2. INVENTÁRIO

Natureza dos Inventários -

O termo inventário é usado para designar o estoque disponível para a venda no curso normal da empresa, bem como os

artigos que serão utilizados na produção de mercadorias a serem vendidas. A venda da mercadoria acima do custo é a

principal fonte de renda da empresa comercial ou fabril.

Os inventários representam um dos mais ativos elementos nas operações comerciais, sendo continuamente adquiridos,

transformados e revendidos. Os registros de inventário controlam o estoque em constante movimento. São necessários os

registros para os custos de inventário, para a avaliação periódica dos resultados das operações e a determinação da situação

financeira da empresa.

O inventário constitui peça fundamental no levantamento do balanço, compreendendo a conferência física das existências e sua

avaliação em moeda, constituindo peça importante do Balanço, pois que, como sempre se dizia, “do bom inventário depende

o bom balanço”.

O Inventário sempre foi o apoio dos balanços. Por isso, não basta que as legislações estabelecessem a obrigatoriedade do

levantamento dos balanços. Tiveram elas que ir mais adiante, prescrevendo leis para o levantamento dos inventários, para que

se tivessem balanços fidedignos.

Não bastou também que a lei fixasse normas para o levantamento quantitativo e qualitativo dos valores a inventariar. Era

preciso ir mais longe: prescrever normas quanto a avaliação, sabendo que desta resulta o bom ou mau balanço.

Foi o que fizeram as legislações modernas. O que predomina é a teoria do menor preço, que aliás constitui uma vantagem

dada às empresas, para fins fiscais, quando se trata de mercadorias que não tem cotação em bolsa.

De fato, referindo-se a nossa legislação ao preço de venda ou de custo, o que for mais baixo, deixa a nossa legislação um

pouco à critério das empresas, avaliar como quiser e por quanto quiser, pois, não havendo cotação oficial de venda, e

podendo ser adotado este critério, também dentro deles podem ser analisados os preços de venda de comprador e vendedor,

o que em muitos casos fornece margem muito favorável a uma apresentação de resultado conveniente.

Adotado um critério de avaliação, este não é em nosso direito, vinculativo, o que quer dizer que nos anos posteriores a

empresa pode mudar de critério.

Constituição dos Inventários -

O Inventário de mercadorias de uma empresa comercial consiste de mercadorias adquiridas para a revenda. Na empresa

fabril, é constituído de matéria-prima, mercadorias em processamento e produtos (mercadorias fabricadas). A matéria-prima

refere-se aos artigos usados no processo da produção. A matéria-prima de uma Companhia representa, freqüentemente, o

produto da outra Companhia, de que foi adquirida. Assim, por exemplo, papel é matéria-prima para o editor de jornais, mas é

o produto para seu fabricante. Há exceções, porém, em que as empresas adquirem a matéria-prima das fontes naturais.

Certas matérias-primas, conquanto necessárias no processo produtivo, não podem ser identificadas com um produto particular

no curso da fabricação. Exemplo: óleos, graxas e combustíveis. São relacionadas separadamente como material de fábrica;

dado, porém, o seu consumo no processo fabril, são tidas como parte dos inventários da Companhia. A matéria-prima

diretamente empregada na produção de certas mercadorias é denominada “matéria direta”; o material de fábrica é chamado

“matéria indireta”.

Mercadorias em processamento são os artigos ainda não prontos, no processo de produção. Mercadorias em processamento

abrange três elementos: 1) matéria-prima, 2) mão-de-obra e 3) despesas de fábrica ou carga. Mão-de-obra, algumas

vezes chamado trabalho produtivo, é o trabalho que pode ser identificado com o produto. Despesa de fábrica é todo o custo

fabril que não a matéria-prima e a mão-de-obra. Inclui material de fábrica e o trabalho que não possa ser identificado com o

produto. Inclui, também, o custo da depreciação, concertos, impostos e seguros, bem como uma parte razoável do custo da

administração e outros custos que não os relacionados exclusivamente com as funções de venda.

Mercadorias prontas são os produtos completos de uma empresa. O custo do produto abrange, também, matéria-prima,

mão-de-obra e despesas de fábrica. Os produtos comprados para serem usados na produção são classificados como

matéria-prima; os que se destinam a vendas são classificados como mercadorias prontas.

3. Sistemas de Inventário

Métodos de Inventariar -

3.1 SISTEMA DE INVENTÁRIO PERIÓDICO

Neste tipo de sistema, a administração especifica um intervalo fixo de tempo, para que se faça a revisão da posição do

estoque. Em cada revisão, uma ordem de suprimento é colocada. O tamanho dessa ordem variará de uma revisão para a

seguinte, dependendo das flutuações da demanda.

A característica marcante dos sistemas periódicos de controle de estoque é a de que as revisões da posição do estoque são

conduzidas somente a intervalos de tempo regulares, tais como uma vez por dia ou uma vez por semana. A análise, em cada

revisão, deverá desenvolver respostas adequadas a duas questões fundamentais.

(1) Deverá uma ordem de suprimento ser colocada agora ?

(2) Se esse é o caso, quantas unidades deverão ser encomendadas ?

A decisão-chave de projeto para o caso de sistemas periódicos é a determinação do período mais adequado entre revisões.

Uma vez identificados os fatores de custo relevantes, as alternativas viáveis poderão ser analisadas. O período ótimo é

considerado como sendo aquele intervalo de tempo que resulta no mínimo custo variável total, ao longo de certo período de

planejamento.

Uma vez decidido o intervalo de revisão, o máximo número de ordens de rotina para determinado item durante um período de

planejamento é fixado. Por exemplo, a decisão de se rever a posição do estoque uma vez por semana daria como resultado a

colocação de 52 ordens de suprimento depende das regras de suprimento específicas empregadas. O revisor poderia, por

exemplo, desejar retardar a encomenda de um item, até que o tamanho do lote representasse uma quantidade econômica de

fabricação ou de embarque. Neste caso, ele poderia não colocar uma ordem rotineira a casa revisão. Se forem necessárias

ordens de emergência entre revisões, as ordens reais poderão exceder o número planejado. A discussão, aqui, será limitada

àquela classe de sistemas periódicos, nos quais: (1) uma ordem de suprimento rotineira deve ser colocada a cada revisão e (2)

ordens de emergência, entre as revisões, não são permitidas.

O Sistema periódico permite ao tomador de decisão, boas previsões do consumo do item. Já que os dados contínuos

facilitarão a ilustração dos conceitos a serem demonstrados, todas as previsões serão dadas sob a forma de uma distribuição

normal.

Os sistemas periódicos podem ser projetados para atingir dado nível de serviço, ou, se não conhecidos os custos de não

atendimento, a fornecer um ótimo nível de serviço, baseado no tratamento explícito dos custos de não atendimento.

3.2 SISTEMA DE INVENTÁRIO PERMANENTE

Numa empresa industrial, mantêm-se, geralmente, no almoxarifado ou em outros locais , registros indicando para cada item de

matéria - prima, as quantidades existentes no início do período, os recebimentos, as retiradas e o saldo no encerramento do

período. Estes registros são chamados inventários permanentes. Além das quantidades, os registros de inventários

permanentes podem incluir os custos dos itens de matérias - primas. Neste caso, eles são freqüentemente designados como

inventários contábeis. Os inventários contábeis constituem um Razão Auxiliar, já que o conjunto dos custos dos itens

individuais de matéria-prima se iguala ao saldo que aparece na conta de Controle de Matérias - Primas, no Razão Geral.

Os registros permanentes de estoques são um importante instrumento de controle. Eles fornecem informações que permitem ao

departamento de compras colocar os pedidos de uma maneira destinada a minimizar o investimento em estoque e, contudo,

evitar a perda de descontos potenciais e a ocorrência de estrangulamentos da produção devidos a faltas de matérias. Contém

eles, igualmente, dados que são úteis no planejamento e programação da produção. Quando existe um sistema de inventário

permanente, podem ser feitos levantamentos físicos de determinadas matérias - primas, através de todo o ano, em processo de

rodízio. Se aparecerem discrepâncias significativas entre a contagem física e o registro de inventário permanente, este pode ser

verificado com a documentação comprovante, em busca de possíveis erros, ou se pode procurar alguma outra explicação

plausível, por exemplo, furto.

Conhece-se a quantidade de mercadorias disponível ou mediante o inventário analítico ou pela manutenção de um livro de

inventário permanente. O inventário analítico envolve contagem, medida e peso das mercadorias. O inventário permanente

requer o registro corrente do movimento das mercadorias.

Onde se adota o inventário permanente, o livro próprio contém contas para cada espécie de mercadoria. O aumento no

inventário é registrado por meio de débitos e descréscimo por meio de créditos; o saldo resultante é o que há disponível. Os

registros do inventário permanente podem ser feitos só pelas quantidades ou pelas quantidades e respectivos custos.

Nas empresas que adotam o sistema de inventário permanente, é aconselhável fazer a contagem das unidades existentes, ao

menos uma vez ao ano; se possível, com intervalo menor. A freqüência de tais inventários depende do movimento das

mercadorias. Freqüentemente se adota o plano de controle contínuo do inventário sobre a base rotativa. As variações entre o

inventário permanente e o analítico, decorrentes de erros, avarias, perdas, roubos ou outras causas, determinam a

reconciliação, de modo que os registros igualem à contagem. Debita-se a conta de ajustamento de inventário e credita-se o

inventário permanente — quando o apurado na contagem for inferior ao que registra no livro; no caso contrário — em que a

contagem supera o que registra no livro — credita-se a conta de ajustamento de inventário e debita-se o inventário atual. O

saldo da conta ajustamento de inventário é encerrado, juntamente com as contas de lucros e perdas, no fim do exercício.

Como regra geral, o inventário de mercadorias a ser registrado nos Sumários deve abranger todas as mercadorias das quais se

tem o título de posse. A “transferência de título” é uma expressão legal para designar o ponto em que muda a propriedade.

Quando as mercadorias são compradas livres e desembaraçadas de qualquer despesa até o ponto de embarque (F.O.B.) o

título passa para o comprador com a carga de mercadorias no ponto de embarque. Tais mercadorias devem ser incluídas na

seção do Inventário como “Mercadorias em Trânsito”, mesmo quando na data do Balanço não se tem a posse física das

mesmas. Deve-se ter cuidado para que a correspondente conta a pagar apareça no Balanço. Quando as condições de compra

são livres e desembaraçadas de qualquer despesa até o ponto de destino, só se incluem as mercadorias no Balanço quando

recebidas.

As Mercadorias recebidas em consignação, cuja posse só ocorre quando a venda é feita a um freguês, devem ser excluídos do

inventário. Por outro lado, se as mercadorias foram expedidas em consignação e ainda permanecem na posse dos

consignatários, tais mercadorias devem ser incluídas nos inventários do consignador como Mercadorias em Consignação. As

mercadorias de que se tem a propriedade, mas em mãos de terceiros, como vendedores e agências, são incluídas nos

inventários finais.

O controle do material é, sem dúvida, problema de grande importância, pois diz respeito à guarda e movimentação de um dos

mais importantes compromissos do patrimônio. Por essa razão muitas indústrias não deixam tal controle exclusivamente a

cargo do almoxarifado, mas estabelecem um duplo fichário de estoque — um com o almoxarifado, outro com a seção de

custo. No primeiro serão registrados apenas as unidades de entradas e saídas, assim como os respectivos saldos, sem se

cogitar do preço dos materiais. O segundo será completo, incluindo os preços unitários e total.

Esse duplo controle não dispensa, entretanto, a realização de inventários periódicos pelos chamados inventários permanentes.

Os primeiros eram realizados por ocasião dos balanços, porém as empresas de grande movimentos, com grandes estoques de

materiais, não podem interromper anualmente ou semestralmente suas atividades para realização do inventário. Daí a

manutenção do inventário permanente, que é hoje medida inevitável em determinadas indústrias.

Para manutenção do inventário permanente a indústria manterá um ou mais elementos encarregados deste trabalho, aos quais

caberá contar, sucessivamente, durante todo o ano, cada um dos materiais existentes em estoque. À medida que a contagem é

procedida, são feitos os ajustes, não só na ficha de estoques, quanto na Contabilidade e, em cada caso de variação.

Através do formulário do inventário permanente, vemos como se processa essa prática (veja esquema na pág. 13). Cada item

inventariado é conferido com o saldo acusado na ficha de estoque e anotam-se as diferenças. Se estas forem razoáveis,

podendo ser consideradas variações normais em face da movimentação do material, anotamos o valor da diferença para efeito

de registro contábeis. Algumas são para mais e outras para menos. A contabilidade registrará apenas o saldo das diferenças, a

débito ou a crédito do estoque, conforme o caso, debitando a conta de Insubsistências Ativas ou creditando a de

Superveniências Ativas, conforme seja a variação para mais ou para menos.

Esse acerto mensal das diferenças de estoque simplificada consideravelmente o trabalho de fim de exercício, pois na época do

balanço teremos o estoque físico conciliado com os valores contábeis.

4. CONCLUSÃO

Como constatado no presente trabalho de contabilidade geral, referente a área de estoques e toda a sua forma de organização

e controle (sistemas de inventários), é analisar-se o critério que será adotado para se apurar os registros dos materias

(matérias-primas, produtos, mercadorias, etc.), bem como, as quantidades existentes no início do período, os recebimentos, as

retiradas e o saldo de encerramento do período. É através do método adotado que a administração poderá ter uma boas

previsões do consumo de itens e a organização de seu próprio estoque.

Os estoques são bens adquiridos ou produzidos pela empresa com objetivo de venda ou utilização própria no curso normal de

suas atividades, sendo essencial para uma apuração adequada do lucro líquido do exercício.

O inventário periódico é usado atualmente em algumas empresas, porém é um método muito complexo e antiquado. O

inventário permanente é muito usado nas empresas, porém se não aplicado corretamente encontrar-se-ão problemas de

avaliação, controle, contabilização e principalmente de desorganização.

No sistema de inventário periódico a administração especifica um intervalo fixo de tempo, para que se faça a revisão da

posição do estoque. Em cada revisão, uma ordem de suprimentos é colocada. O tamanho dessa ordem variará de uma revisão

para a seguinte, dependendo das flutuações da demanda.

Ao se fazer o sistema de inventário permanente, ele exige o registro corrente do movimento dos produtos do estoque e é

aconselhável fazer-se um levantamento (inventário geral) ao menos uma vez ao ano.

Enfim, caso fosse dada à mim a escolha para fazer o controle de estoque, ante o esclarecido, eu optaria pelo sistema de

inventário permanente, tudo com a finalidade de se ter previsões melhores e maior controle sobre o estoque, porque o

inventário permanente nos dá uma informação geral e caso apurado algum erro, descontrole, falta ou excesso de quantidades

de materiais existentes, estas irregularidades poderão ser sanadas com inspeções, inventários periódicos e os movimentos

apontados na documentação da empresa (notas fiscais de aquisição, requisições de materiais, ordens de serviços, minutas,

etc.).

Para melhor visualização do comentado nesta conclusão, à seguir apresento um fluxograma de documentos, movimento,

registros físicos e monetários e respectivas contabilizações de entradas, saídas e resultados conseqüente.

5. Bibliografia

SISTEMAS BÁSICOS DE CONTROLE DE ESTOQUES: CONCEITOS E ANÁLISES, TRADUZIDO POR

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PROF. MORTON BACKER, PH.D, C.P.A. E LYLE E. JACOBSEN, PH.D., C.P.A. EDITORA MCGRAW-HILL

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CONTABILIDADE INTERMEDIÁRIA, VOLUME 1, TRADUZIDO POR NAIR FORTES ABU-MEHRY DO

ORIGINAL DE W. E. KARRENBROCK - H. SIMONS, EDITORA W. M. JACKSON, INC.

MANUAL DE CONTABILIDADE DAS SOCIEDADES POR AÇÕES : APLICÁVEL TAMBÉM ÀS DEMAIS

SOCIEDADES / FIPECAFI ; DIRETOR RESPONSAVÉL SÉRGIO DE IUDÍCIBUS ; COORDENADOR

TÉCNICO ELISEU MARTINS ; SUPERVISOR DE EQUIPE DE TRABALHO ERNESTO RUBENS

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